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Versagung des Kindergeldes durch die Familienkassen entgegen der Rechtsprechung Eintrag vom 21.04.2008

Mit Newsletter April 2008, Pkt. 2 hat das Bundeszentralamt für Steuern (BZSt), Referat Fachaufsicht Familienleistungsausgleich, die Familienkassen informiert, wie das Urteil des BFH vom 16.11.2006, III R 15/06, BStBl. 2008 II S. 56 umgesetzt werden soll.
1. Zum Urteil und seinen Auswirkungen:

Mit diesem Urteil verabschiedete sich der BFH vom Begriff der Vollzeiterwerbstätigkeit bei der Prüfung der Berücksichtigung eines Kindes gem. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2a, b oder c EStG. Der BFH hat seine bisherige Rechtsprechung zur Vollzeiterwerbstätigkeit und die damit verbundene  automatische Nichtberücksichtigung eines Kindes, obwohl ein besonderer Anspruchstatbestand des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2a, b oder c EStG vorgelegen hat, aufgegeben. Bis zu diesem Urteil waren die Familienkassen gehalten alleine anhand des Umfanges der Beschäftigung die Entscheidung über die  Berücksichtigung oder Nichtberücksichtigung des Kindes zu treffen. Dabei hat der BFH offen gelassen, welcher Tätigkeitsumfang eine Vollzeiterwerbstätigkeit widerspiegelt. Die Verwaltung hat den Umfang auf mindestens drei Viertel der branchenüblichen, tarifvertraglichen oder allgemein betriebsintern festgesetzten Arbeitszeit abgestellt (DA 63.3.2.6 Abs. 2a Satz 2 DA-FamEStG). Eine Feststellung, wie hoch die Einkünfte und Bezüge des Kindes aus dieser Beschäftigung waren, erfolgte nicht.
Nunmehr hat die Familienkasse zu prüfen, ob die Einkünfte und Bezüge aus der Erwerbstätigkeit dazu führen, dass der maßgebliche Grenzbetrag überschritten wird (Achtung im Zeitraum der Erwerbstätigkeit muss aber auch weiterhin ein besonderer Anspruchstatbestand des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2a, b oder c EStG vorliegen). Sollte dies der Fall sein, ist dieser Zeitraum von der Familienkasse bei der weiteren Betrachtung herauszunehmen. Es erfolgt danach die Prüfung, ob jetzt (bezogen auf den restlichen Zeitraum) der maßgebliche Grenzbetrag überschritten ist. Ist dies nicht der Fall, hat der Berechtigte zumindest für diesen Zeitraum Anspruch auf Kindergeld. Es erfolgt insoweit eine Günstigerprüfung.
Diese Auffassung wird auch in der einschlägigen Literatur vertreten. So hat auch Frau Grube, Ri’in BFH, in jurisPR-SteuerR 12/2007 Anm. 5, Grube Folgendes ausgeführt:
„….. C. Kontext der Entscheidung
Der BFH hält mit dieser Entscheidung zunächst an seiner Rechtsprechung fest, wonach ein Kind in den Monaten seiner Vollzeiterwerbstätigkeit nicht zu berücksichtigen ist, wenn seine während dieser Zeit erlangten Einkünfte und Bezüge den (anteiligen) Jahresgrenzbetrag übersteigen. Zugleich kann der Kindergeldanspruch für die übrige Zeit des Kalenderjahres, in der das Kind keiner Vollzeiterwerbstätigkeit nachgeht, erhalten bleiben, weil die während der Vollzeiterwerbstätigkeit erzielten Einkünfte und Bezüge nicht in die Berechnung des Jahresgrenzbetrages einzubeziehen sind (vgl. BFH, Urt. v. 19.10.2001 - VI R 39/00 - BStBl II 2002, 481; BFH, Urt. v. 15.09.2005 - III R 67/04 - BStBl II 2006, 305). Etwas anderes gilt aber dann, wenn die während der Vollzeiterwerbstätigkeit erzielten Einkünfte und Bezüge des Kindes den – anteiligen – gesetzlich festgelegten Jahresgrenzbetrag nicht überschreiten. Weil das Kind in diesem Fall nicht imstande ist, seinen existenznotwendigen Bedarf selbst zu decken und die Eltern weiterhin zivilrechtlich zum Unterhalt verpflichtet bleiben, haben die Eltern trotz der Vollzeiterwerbstätigkeit des Kindes durchgängig einen Anspruch auf Kindergeld. Insoweit hat der BFH seine bisherige Rechtsprechung geändert….“

2. Auffassung des BZSt

Die Verwaltung vertritt die Auffassung, dass sich die Rechtsprechung dahingehend verändert hat, dass es nicht mehr auf das Bestehen oder Nichtbestehen einer Erwerbstätigkeit ankommt, sondern, sofern eine besondere Anspruchsvoraussetzung des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2a, b oder c EStG vorliegt, das während dieser Zeit zugeflossene Entgelt in die Ermittlung der Einkünfte und Bezüge einzubeziehen ist.

3. Auswirkungen der Auffassung des BZSt

Die Fachaufsicht Familienleistungsausgleich sieht den Ausschluss der Berücksichtigung eines über 18 Jahre alten Kindes nur dann als gegeben an, sofern kein besonderer Ausspruchstatbestand des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2a, b oder c EStG mehr vorliegt. Ob das Kind erwerbstätig ist oder nicht, spielt keine Rolle. Jedoch sollen die Familienkassen jetzt, das Vorliegen der besonderen Anspruchstatbestände unter Beachtung einer Erwerbstätigkeit noch einmal genauer prüfen (z. B. ernsthafte und nachhaltige Vorbereitung auf den Beruf trotz Erwerbstätigkeit oder hindert die aufgenommene Erwerbstätigkeit das Kind an einem frühestmöglichen Antritt der Berufsausbildung usw.). Diese Prüfungspflicht, ob ein besonderer Anspruchstatbestand vorliegt oder nicht, ist völlig unabhängig von einer Erwerbstätigkeit schon vorher festzustellen. Ob oder ob nicht ein besonderer Tatbestand vorliegt, hängt nicht vom Bestehen einer Erwerbstätigkeit ab.
Die Nichtnachvollziehbare Auffassung des BZSt wird am folgenden Beispiel deutlich:
Fall 1
Das Kind A ist 20 Jahre alt und hat sein Abitur am Gymnasium D in H abgelegt (offizielles Schuljahresende 31.07.2008). Während der Abiturzeit hat es sich um eine Berufsausbildung zum Bankkaufmann bei der Bank V in Z ab 01.08.2009 (öffentliche Ausschreibung) beworben. A erhielt am 25.04.2008 bereits die Zusage der Bank. Vom September bis Dezember nimmt es eine sehr gut bezahlte Halbtagsbeschäftigung bei der Firma L auf (2.200,00 netto/mtl.). Andere Einnahmen oder Bezüge bestehen nicht.

Fall 2
Das Kind B ist 20 Jahre alt und hat sein Abitur am Gymnasium D in H abgelegt (offizielles Schuljahresende 31.07.2008). Während der Abiturzeit hat es sich um eine Berufsausbildung zum Bankkaufmann bei der Bank V in Z ab 01.08.2009 (öffentliche Ausschreibung) beworben. B erhielt am 25.04.2008 bereits die Zusage der Bank. Vom September bis Dezember nimmt es eine Erwerbstätigkeit bei der Firma M auf (Umfang ca. 90 % der Regelarbeitszeit/500,00 € netto/mtl.). Andere Einnahmen oder Bezüge bestehen nicht.

Da beide Kinder bis Juli 2008 nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2a EStG (Kind in Berufsausbildung) und ab August (bzw. ab Bewerbung) nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2c EStG berücksichtigt werden können, wären alle Einkünfte und Bezüge anzurechnen. Der maßgebliche Grenzbetrag ist demnach 7.680,00 € (hier: Jahresgrenzbetrag).
Fall 1                                                  Fall 2

2.200,00 € x 4 = 8.800,00 €               500,00 € x 4 = 2.000,00 € ./. Arbeitnehmer-     Pauschbetrag                                         920,00 €                                          920,00 €
Einkünfte                                                7.880,00 €                                       1.080,00 €

Im Fall 1 wäre nun nach der Verwaltungsauffassung zu dem o. g. Urteil die Kindergeldfestsetzung für das gesamte Kalenderjahr 2008 aufzuheben oder im Falle eines Neuantrages abzulehnen. Im Fall 2 bliebe der Kindergeldanspruch insgesamt erhalten. Die Aufhebung oder Ablehnung im Fall 1 käme nach der Verwaltungsauffassung für das gesamte Jahr 2008 nur dann nicht in Betracht, wenn die Familienkasse feststellen würde, dass das Kind früher hätte mit der Ausbildung beginnen können (Hinweis: Das muss aber immer unabhängig von einer Erwerbstätigkeit geprüft werden!). Dies ist hier nicht der Fall, da das Kind sich nicht früher hätte um die Ausbildung bewerben können.
Unterstellt man, das die Erwerbstätigkeit A an einem früheren Ausbildungsbeginn gehindert hat (vgl. Prüfung nach dem Newsletter April 2008), wäre für den Zeitraum September bis Dezember 2008 die Berücksichtigung des Kindes als Kind in einer Wartezeit (Kind ohne Ausbildungsplatz - § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2c EStG) zu verneinen. Im Fall 2 wäre dies dann genauso zu beurteilen, da die Kinder denselben Werdegang durchlaufen haben. Hier hat das Kind im gesamten Kalenderjahr aber nicht einmal annähernd den maßgeblichen Grenzbetrag erreicht. Gerade diese Fälle wollte der BFH entgegen seiner früheren Rechtssprechung berücksichtigt wissen.
M. E ist nach dem o. g. Urteil lediglich die Zeit der Erwerbstätigkeit im Fall 1 aus der Betrachtung herauszunehmen, da die Berücksichtigung dieses Zeitraumes ungünstig für das Kind wäre. Der Kindergeldanspruch würde insoweit zumindest für den Zeitraum von Jan. - August 2008 erhalten bleiben, richtige Auslegung des o. g. Urteils.
Alles andere wäre eine Rückkehr zur Rechtslage vor den Entscheidungen des BFH, Urt. v. 19.10.2001 - VI R 39/00 - BStBl II 2002, 481 und BFH, Urt. v. 15.09.2005 - III R 67/04 - BStBl II 2006, 305. Aber diese Änderung hat der BFH mit seinen o. g. Urteile nicht vorgenommen, da er nicht gänzlich seine Rechtsprechung zur Erwerbstätigkeit aufgegeben hat.

4. Fazit

Nach der Verwaltungsauffassung sollen die Familienkassen zur früheren Rechtsauffassung zurückkehren, dass sofern eine besonderer Anspruchszeitraum gem. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2a, b und c EStG vorliegt alle Einkünfte und Bezüge angerechnet werden, egal ob dies beim Bestehen einer Erwerbstätigkeit ungünstig für ein Kind bzw. dessen Eltern ist oder nicht.
Hierbei verkennt die Verwaltung, dass sich die Rechtsprechung des BFH nur dahingehend geändert hat, dass er nicht mehr alleine auf das Bestehen einer (Vollzeit-)erwerbstätigkeit abstellt, ohne Rücksicht auf die Einkünfte und Bezüge, sondern vielmehr diese in die Betrachtung mit einbezogen wissen will. D. h., sofern die Einkünfte und Bezüge des Kindes nicht ausreichend sind, sein Existenzminimum zu sichern, führt auch eine Erwerbstätigkeit nicht zum Ausschluss der Berücksichtigung, wenn grundsätzlich ein besonderer Anspruchstatbestand des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2a, b und c EStG vorliegt. Nur insoweit hat er seine frühere Rechtsprechung geändert.
Auszug aus der Urteilsbegründung zu dem o.g. Urteil:
„4. … Zwar hat der BFH in den Urteilen in BFHE 197, 92, BStBl II 2002, 481 (unter II. 2. e) und in BFHE 212, 486, BFH/NV 2006, 1391 (unter II. 2. a) beiläufig ausgeführt, ein Kind sei für die Dauer der Vollzeiterwerbstätigkeit auch dann nicht zu berücksichtigen, wenn seine Einkünfte und Bezüge - bei Einbeziehung der Einkünfte aus der Vollzeiterwerbstätigkeit - insgesamt den Jahresgrenzbetrag nicht übersteigen würden. Diese Einschränkung des Kindergeldanspruchs sei als Folge der typisierenden Betrachtung hinzunehmen, weil die Kinder während der Dauer ihrer Vollzeiterwerbstätigkeit ihre Eltern regelmäßig nicht mit Unterhaltsansprüchen belasten würden. Hieran hält der Senat nicht mehr fest….“
M. E. ist in den Fällen weiterhin eine Günstigerprüfung vorzunehmen, da sich diese aus dem Urteil ergibt und dieses zudem im BStBl II veröffentlicht wurde.
Das durch die Verwaltung propagierte Verfahren wäre einer Nichtanwendung gleich zu setzten. Ein Nichtanwendungserlass liegt jedoch nicht vor.

5. Ausblick - Weiteres Vorgehen
  Sofern eine Familienkasse nach dem Newsletter April 2008 verfahren sollten, bleibt dem Berechtigten nur die Möglichkeit hier in Einspruch zu gehen. Wird der Einspruch von der Familienkasse zurückgewiesen, sollte Klage erhoben werden, um den Anspruch zu sichern. Sollten die Rechtsbehelfe nicht genutzt werden, würden die Festsetzungen der Familienkasse (Aufhebung oder Ablehnung) bestandkräftig und eine spätere Korrektur, auch wenn die Verwaltung ihre Auffassung ändert bzw. der BFH mit weiteren Entscheidungen die Günstigerprüfung deutlicher ausdrückt, wäre nicht mehr möglich.
Einige Finanzgerichte sollen schon die Günstigerprüfung an Hand des o. g. Urteil vorgenommen haben und insoweit die Auffassung des Verfassers bestätigt haben.
FG Düsseldorf 14 K 2543/07 Kg, NZB sollte eingelegt werden, Stand unbekannt Das FG hat in diesem Fall eine Günstigerprüfung bei dem besonderen Anspruchstatbestand des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2a EStG durchgeführt und nur diesen Teilzeitraum des Jahres wegen Überschreitens des maßgeblichen Grenzbetrages verneint.
FG Gotha III 610/06, Revision BFH III R 3/08
Hier ist u. a. die Rechtsfrage: “Ist die Rechtsprechung zur Vollzeiterwerbstätigkeit auch im Rahmen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2a EStG anzuwenden?“
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